Версия для печати 7245 Материалы по теме
Как известно, Инструкция по бюджетному учету уже подписана и сейчас находится на регистрации в Министерстве юстиции РФ. В ходе ее разработки представители Министерства финансов РФ, в основном специалисты-разработчики ГУФК, регулярно обсуждали положения Инструкции в регионах РФ – проекты Инструкции регулярно вывешивались на сайте Министерства финансов РФ, были проведены круглые столы во всех федеральных округах, проводились совещания в субъектах РФ.
Поэтому можно смело утверждать, что Инструкция по бюджетному учету это не только результат работы сотрудников Министерства финансов РФ, но и бухгалтеров всей бюджетной системы РФ.
На вопросы «Бюджета » об особенностях Инструкции по бюджетному учету отвечает начальник отдела консолидированной отчетности ГУФК Владимир Зеленский.

- Какую важную особенность по применению Инструкции вы хотели бы отметить?
- Первое, это применение ее только в секторе государственного управления, то есть единицами, выполняющими функции органов государственного управления в качестве своего основного вида деятельности.
- Что представляют собой эти единицы?
- Это структуры, которые обладают законодательной, судебной или исполнительной властью по отношению к другим институциональным  единицам, расположенным в пределах определенной территории.
Для участников сектора государственного управления характерны два признака: первый - контроль и финансирование государством, и второй – нерыночность и исключительность оказываемых услуг, которые определяют необходимость и важность выделения сектора государственного управления.
Оба эти принципа нашли свое отражение в Инструкции: первый через использование механизмов бюджетного контроля, таких как счета санкционированных расходов, второй – в учете операций в рамках предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, которая ведется по тем же правилам, как и учет операций за счет бюджета.
- Как же определить субъекты бюджетного учета?
С точки зрения гражданского законодательства, институциональная единица сектора государственного управления представляет собой совокупность бюджетных учреждений. В то же время бюджетное законодательство определяет сектор государственного управления как совокупность главных распорядителей, распорядителей, получателей бюджетных средств всех уровней бюджетной системы РФ, финансовых органов, а также органов, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения всех бюджетов РФ.
При этом хочу отметить, что права и обязанности участников бюджетного процесса определены в Бюджетном кодексе.
- Каким же образом реализуются эти положения в Инструкции по бюджетному учету?
- Главные распорядители - это органы, исполняющие бюджет через своих распорядителей и получателей. Они ведут учет администрируемых финансовых и нефинансовых активов, обязательств: осуществляют начисление доходов и расходов; ведут учет операций по исполнению бюджета. Это финансовые органы, или органы, организующие исполнение бюджета. Основная учетная задача финансового органа – администрировать единый счет бюджета. Поэтому если говорить о бухгалтерском учете в финансовом органе – это в первую очередь учет кассовых поступлений и кассовых выбытий средств бюджета.
Главной особенностью учета в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджета, является то, что счета клиентов – финансовых органов - являются для них пассивными счетами, а активным счетом является счет, открытый органу, осуществляющему кассовое обслуживание исполнения бюджета в Центральном банке.
Теперь мне еще раз хотелось бы остановиться на объектах учета по Инструкции. Объектами учета являются: при учете методом начислений - нефинансовые активы, финансовые активы, обязательства, доходы, расходы, финансовый результат (чистая стоимость активов), счета по учету санкционирования расходов, юридические обязательства; при учете кассовым методом - кассовые поступления, кассовые выбытия, финансовый результат, финансовые активы и обязательства, связанные с кассовыми поступлениями и выбытиями, счета по учету санкционирования расходов бюджетов, юридические обязательства.
Перечень объектов плана счетов по методу начислений близок к коммерческому плану счетов: введены понятия текущих доходов, текущих расходов, результата финансовой деятельности.
Результат деятельности является балансовой величиной и определяется как разница между совокупными активами и совокупными обязательствами сектора государственного управления.
Текущие доходы приводят к увеличению результата (чистой стоимости). В текущие доходы не включаются поступления от реализации нефинансовых и финансовых активов - например, продажа земли, оборудования, в связи с тем, что подобные операции связаны с видоизменением активов: из нефинансовых (основные средства) активы переходят в финансовые (средства на счете).
Аналогично текущие расходы уменьшают результат (чистую стоимость активов) в процессе операций. Таким образом, к текущим расходам не относится ни приобретение основных средств, ни создание активов, ни операции с бюджетными кредитами и ссудами. Подобные операции относятся к операциям с нефинансовыми и финансовыми активами и не оказывают влияния на результат финансовой деятельности.
Сальдо доходов за вычетом расходов является величиной, эквивалентной изменению чистой стоимости активов в результате операций с нефинансовыми и финансовыми активами и обязательствами.
Примером отчетности, при которой понятие «чистой стоимости» не выделяется, может служить отчет об исполнении бюджета в упрощенном виде, который состоит из трех  частей: доходы, расходы и источники финансирования, которые фактически представляют собой изменения остатков денежных средств или, если говорить упрощенно, доходы и расходы. Это поступления и выбытия средств на счетах бюджета. Полного баланса активов и обязательств непредусмотрено, существует только регистрация кассовых потоков, а также учет связанных с ними финансовых активов и обязательств (бюджетные ссуды, кредиты, государственный (муниципальный долг).
Для обеспечения учета движения денежных средств в ходе исполнения бюджета в плане счетов введены понятия «кассовые поступления» и «кассовые выбытия».
На указанных счетах органы, отвечающие за исполнение бюджета, ведут учет всех поступлений и выбытий средств бюджета в результате операций по доходам, расходам, операций с нефинансовыми активами, финансовыми активами и обязательствами.
Следующий объект учета – это основные средства.
Исходя из базовой теории учета, нашедшей отражение в Инструкции, основными средствами являются произведенные активы, используемые многократно и непрерывно в деятельности учреждения, независимо от стоимости и сроком полезного использования более 12 месяцев. При этом основные средства стоимостью до 1000 руб. списываются на расходы при передаче в эксплуатацию, от 1000 до 10000 руб. при 100% начислении амортизации при выдаче в эксплуатацию, а от 10000 рублей и выше - с ежемесячным начислением амортизации. Амортизация относится на расходы учреждения.
Кроме того, помимо изменения методики учета существующих объектов, в состав объектов учета были включены новые нефинансовые активы - непроизведенные активы и вложения в нефинансовые активы.
Непроизведенные активы - это в основном природные ресурсы, земля и так далее, то есть активы, не появляющиеся в процессе производства.
Вложения в нефинансовые активы - этот счет предназначен для отражения затрат, формирующих первоначальную стоимость нефинансовых активов.
- Каковы особенности учета финансовых активов и обязательств?
- Инструкция основана на принципе казначейского обслуживания исполнения бюджетов. Это означает, что такого объекта учета, как денежные средства, у учреждения не существует. Указанная специфика нашла отражение через счета активов и обязательств по расчетам учреждения с органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджета по поступлениям и выбытиям. Бухгалтерские записи по этим счетам производятся на основании выписок с лицевых счетов администраторов по поступлениям и получателей бюджетных средств по выбытиям, открытым в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджета.
Однако при этом предусмотрена возможность использования бухгалтерского счета «Средства учреждения в кредитных организациях»:
- учреждениями, не обслуживающимися через лицевые счета в органах казначейства. В этом случае используется счет по учету внутренних расчетов между главными распорядителями, распорядителями и получателями бюджетных средств;
- для учета средств, полученных от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.
Кроме того, предусмотрены счета для учета инвестиций государства в уставные капиталы хозяйственных обществ и товариществ, в уставные фонды унитарных предприятий, финансовых вложений в акции, облигации, векселя.
Важным является наличие счетов для учета государственных запасов драгоценных металлов и драгоценных камней: отдельно слитков золота, серебра, палладия и отдельно для учета ювелирных изделий и прочих изделий из драгоценных металлов и камней. Это дает возможность раздельного учета так называемого «монетарного золота» как финансового актива и ценностей, являющихся нефинансовыми активами.
В составе расчетов с дебиторами введен счет «Расчеты с дебиторами по доходам». На указанном счете администраторами поступлений производятся начисления поступлений в доход бюджета, а именно: суммы налогов, сборов и платежей; суммы доходов за выполненные и сданные заказчикам продукции, работы и услуги, внереализационные доходы; суммы, вырученные от реализации нефинансовых активов, если иное не предусмотрено законодательством; суммы, вырученные от реализации финансовых вложений (акции, иные формы участия в капитале, облигации, векселя, иные финансовые вложения); суммы целевых средств и безвозмездных поступлений.
Таким образом, указанный счет предназначен для учета сумм доходов, подлежащих уплате плательщиком.
В связи с тем, что бюджет фактически исполняется главными распорядителями средств бюджета, предусматривается следующий порядок использования счетов по учету санкционирования расходов и принятых юридических обязательств в учреждениях. У главного распорядителя средств бюджета подлежат учету бюджетные ассигнования, а также утвержденные и доведенные до получателей бюджетных средств лимиты бюджетных обязательств. У получателя бюджетных средств ведется учет лимитов бюджетных обязательств и принятых юридических обязательств.
- На каких принципах строится новая экономическая классификация, или классификация операций сектора государственного управления?
- В первую очередь - это принцип влияния на чистую стоимость, то есть тот же принцип, на котором основан метод начислений.
Классификация операций сектора государственного управления, помимо движения средств бюджета, позволяет еще и классифицировать потоки активов и обязательств. При этом понятия «доходы» и «расходы» используются как показатели, изменяющие чистую стоимость активов.
Классификация операций сектора государственного управления построена по следующей структуре:
Доходы – операции, увеличивающие чистую стоимость – налоговые доходы, доходы от собственности, безвозмездные и безвозвратные трансферты, и т. п.
Расходы – текущие операции, уменьшающие чистую стоимость – оплата труда, расходы на оплату услуг, социальные выплаты, предоставление безвозмездных и безвозвратных трансфертов.
Операции с нефинансовыми активами – увеличение и уменьшение стоимости основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов, материальных запасов.
Операции с финансовыми активами – увеличение и уменьшение остатков денежных средств, кредитов и ссуд, финансовых вложений, дебиторской задолженности.
Операции с обязательствами – привлечение и погашение задолженности в виде государственного и муниципального долга, прочей кредиторской задолженности.
Применение принципа «чистой стоимости» при построении экономической классификации позволило нам использовать ее не только для учета исполнения бюджета, но и для учета по методу начислений, то есть полностью интегрировать ее со счетами бюджетного учета.
Второй принцип, лежащий в основе бюджетной классификации, – принцип влияния операций на секторы экономики. Во первых, операции делятся в зависимости от отношений с секторами экономики – с корпорациями, с другими единицами сектора государственного управления, с населением. Кроме того, операции классифицируются в зависимости от возмездности (в рамках частного (гражданского) права) и  осуществляются на взаимовыгодных условиях (покупка-продажа услуг, активов, принятие обязательств), и в рамках публичного права – на односторонних условиях (налоги и другие обязательные платежи, безвозмездные и безвозвратные трансферты).
Третий принцип – раздельный учет операций между подсекторами сектора государственного управления.
Разделение на подсектора соответствует нашему бюджетному законодательству и нашему делению бюджетной системы по уровням, которые определены в Бюджетном кодексе.
Первый – это подсектор центрального Правительства, включающий федеральный бюджет и бюджеты государственных внебюджетных фондов.
Второй - региональных органов управления, включающий, согласно Бюджетному кодексу, бюджеты субъектов РФ и бюджеты территориальных внебюджетных фондов.
Третий – местных органов управления, то есть сюда включаются местные бюджеты.
Очень важным является выделение операций между подсекторами, потому что при условии четкого распределения полномочий и обязанностей каждого из этих подсекторов, появляется возможность четко отслеживать все взаимные потоки.
Учитывая все это, отпадает необходимость в детальной экономической классификации расходов.
- Каким образом предполагается внедрение Инструкции?
- Инструкция по бюджетному учету вводится в действие с 1 января 2005 года, однако переход на нее будет производиться до 1 октября 2005 года по мере организационно-технической готовности органов государственной власти, органов управления государственных внебюджетных фондов, органов управления территориальных государственных внебюджетных фондов, органов местного самоуправления, бюджетных учреждений.
- Какие проблемы предстоит решить при внедрении этого документа?
- Бюджетная классификация вступает в силу с 1 января 2005 года. В связи с этим необходимо организовать обучение ее положениям (появились структура кода, элемент, программы). Как известно, любое изменение  систематизации  вызывает массу сложностей на начальном этапе применения. Ошибки в ее использовании могут привести к невозможности учета операций по исполнению бюджетов. Кроме того, хочу сказать, что отчетность об исполнении бюджетов всех уровней с 1 января 2005 года также будет составляться по новой бюджетной классификации.
С 1 января 2005 года все поступления в бюджеты закреплены за соответствующими администраторами. При этом в соответствии с требованиями Инструкции по бюджетному учету необходимо производить начисления доходов на счетах бюджетного учета. Понимая сложность в организации начисления поступлений, вступление в силу указанных положений Инструкции будет произведено с 1 января 2006 года.
Проблемой является оценка непроизведенных активов и финансовых вложений. В силу сложности указанных процедур их вступление в силу также будет произведено с 1 января 2006 года.
Еще одна проблема - недостаточная автоматизация бюджетных учреждений, особенно на муниципальном уровне. Решение этой проблемы, по нашему мнению, заключается в возрождении централизованных бухгалтерий.
Инструкция по бюджетному учету в первую очередь ориентирована на автоматизированную обработку информации, в связи с этим необходимо уже сейчас начинать работу с поставщиками программных продуктов. В ходе разработки Инструкции все ее версии были предоставлены поставщикам программных продуктов, и, по нашей информации, в настоящее время на рынке уже существуют программы, учитывающие положения Инструкции по бюджетному учету.
- Министерство финансов РФ будет оказывать помощь?
- В настоящее время завершается конкурс по отбору консультанта в рамках проекта Всемирного банка по развитию системы государственной статистики. При этом указанным консультантом до конца 2004 года будут разработаны переходные таблицы по счетам бюджетного учета и кодам бюджетной классификации, методические указания по порядку внедрения Инструкции по бюджетному учету. Кроме того, будет организован интернет форум для бюджетных бухгалтеров по обсуждению проблем Инструкции и разработана типовая учебная программа для обучения бухгалтеров положениям Инструкции.
Стоит также отметить, что на базе органов федерального казначейства мы планируем организовать методологические центры по разъяснению положений Бюджетной классификации и Инструкции по бюджетному учету, и, кроме того, представители ГУФК будут продолжать проводить совещания в регионах по разъяснению положений Инструкции.
В заключение хочется отметить, что при всей сложности поставленных задач, их реализация не является невозможной, и зависит от наших с вами общих усилий.

Журнал «Бюджет» №11 ноябрь 2004 г.

Поделиться