Арбитражная практика свидетельствует, что в транспортном обслуживании бюджетных учреждений есть моменты, которые грозят неприятностями как со стороны финнадзора, так и со стороны налоговых органов.
Услуги или запчасти?
Транспортное обслуживание подразделений правоохранительных органов наиболее экономично, несмотря на довольно большое количество транспортных средств. Дело в том, что эксплуатируется, в основном, легковой автотранспорт, а вместо наемных водителей заняты сами сотрудники правоохранительных органов.
Из-за специфики работы автомобили часто требуют ремонта. При детальном рассмотрении затрат по этой статье у работников финнадзора возникают вопросы. Причем, если проверяющего ответ не устроит, может появиться предписание возместить "неправильно" потраченные бюджетные деньги. Проверить законность ненормативных актов проверяющих можно в суде.
Так, например, ФАС Северо-Западного округа вынес Постановление от 3 марта 2003 г. N А13-6703/03-08, в котором признал недействительным представление Контрольно-ревизионного управления Минфина, вынесенное по результатам проверки Управления исполнения наказаний. По мнению проверяющих, Управление неправомерно использовало 18 900 рублей бюджетных средств, выделенных под транспортные услуги на приобретение автомобильных шин. Проверяющие сочли, что такие расходы (приобретение запасных частей) необходимо было классифицировать не как "услуги", а как "материалы".
Суд в своем решении исходил из следующего. Средства на ремонт автомобилей в размере 20 тысяч рублей Управление исполнения наказаний получило на основании уточненного уведомления о лимитах бюджетных обязательств. Необходимость средств на ремонт подтверждалась актом государственного техосмотра. Шины не просто были приобретены и, скажем, отправлены на склад, а установлены на автомобиль. То есть, Управление именно отремонтировало автомобиль, а не приобрело запчасти.
Учет авторезины
Необходимость замены шин и других частей автомобиля можно подтверждать не только актом гостехосмотра, но и заключением комиссии, назначаемой приказом руководителя учреждения. Комиссия составляет дефектную ведомость, в которой устанавливает возможность восстановления или полную непригодность детали (авторезины). Проведенный собственными силами ремонт необходимо зафиксировать в акте.
Перечень производственных и эксплуатационных причин, по которым авторезина может быть преждевременно снята с эксплуатации, приведен в Приложении 9 Правил эксплуатации автомобильных шин АЭ 001-04 (утверждены распоряжением Минтранса России от 21 января 2004 г. N АК-9-р, далее по тексту - Правила АЭ 001-04). Этот документ регламентирует эксплуатацию и учет шин на всей территории России и предусмотрен для применения всех организаций, эксплуатирующих автотранспортные средства на территории нашей страны. Действие Правил АЭ 001-04 не распространяется только на шины, предназначенные для:
большегрузных автомобилей;
строительных, дорожных и подъемно-транспортных машин.
Передача шин на восстановление, на углубление рисунка протектора нарезкой и списание в утиль рассмотрена также в разделе 11 Правил АЭ 001-04.
Если ваше учреждение обладает обширным автопарком, в учете лучше открыть отдельные аналитические разрезы для учета:
новых шин на складе (по цене приобретения);
шин, снятых со списанных автомобилей и прицепов, но годных к использованию без ремонта (по учетной цене);
отремонтированные шины (по учетной цене, увеличенной на стоимость ремонта);
подлежащая восстановлению автомобильная резина (по цене возможного использования, например, по цене утиля);
автомобильная резина в обороте (учет шин, выданных в запас).
Обратите внимание, что по преждевременно выбывшим шинам комиссии необходимо установить причины и лиц, виновных в этом. На каждую предъявляемую к списанию автошину должна быть полностью заполненная и заверенная подписями членов комиссии и водителя Карточка учета работы автомобильной шины. Ее форма установлена в Приложении 12 Правил АЭ 001-04. Для тех, у кого нет возможности воспользоваться информационно-справочными системами, мы публикуем ее в своем журнале.
Не забудьте на основании карточек учета автомобильных шин составить Ведомость учета списанных автомобильных шин. Если соблюдать эти правила, можно избежать споров с проверяющими о том, для чего были приобретены шины: в запас или на ремонтные нужды.
Многие бухгалтеры бюджетных учреждений испытывают трудности с определением первоначальной стоимости основных средств. В редакцию поступил такой запрос...
"Одна из шин служебного автомобиля была повреждена при его эксплуатации и заменена водителем на запасную шину. Обе шины входят в комплект поставки автомобиля (формируют его первоначальную стоимость). Со склада водителю выдана новая шина (в качестве запасной), фактическая себестоимость которой составляет 4500 рублей. Поврежденная (подлежащая восстановлению) шина оценена экспертной комиссией организации в 1500 рублей и передана для ремонта. После ремонта ее стоимость составила 2800 рублей. Меняется ли при этом начальная стоимость машины?
Никаких изменений первоначальной стоимости автомобиля при замене шин не происходит. Поскольку речь идет не о модернизации (капитальных изменениях) автомобиля, а о поддержании его в технически исправном состоянии.
В смету заложен транспорт
Как утверждают некоторые из наших подписчиков, с этого года сметы стали... не обязательны. Учреждения, отправив смету на согласование распорядителю, нередко получают такой ответ: "Нам ваша смета не нужна. Сколько вам нужно мы и так знаем, а вот выделим - сколько сможем". Не будем сейчас рассуждать о законности или незаконности таких высказываний. Жизнь без сметы имеет один плюс - проблем с налоговыми инспекторами становится меньше.
Арбитражная практика содержит сотни дел, из которых становится ясно: если транспортные расходы заложены в бюджетную смету, налоговые инспекторы ни одного "транспортного" рубля не позволят списать в налоговом учете. Чаще всего судьи высказываются в пользу бюджетных учреждений. Один из примеров этого - Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23 сентября 2005 г. N А26-1851/2005-210.
Суть спора в следующем. Налоговая инспекция провела камеральную проверку и сочла неправомерным учет транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала за счет двух источников: бюджетного и коммерческого. По мнению инспекции, учреждение вправе уменьшить расходы только на те суммы, которые прямо не предусмотрены в бюджетной смете. Основание - пункт 2 статьи 42 Бюджетного кодекса. Позже инспекция изменила свое мнение и хотела разделить расходы пропорционально между видами деятельности.
Суд установил, что учреждение вело раздельный учет доходов и расходов по коммерческой и некоммерческой деятельности. Налоговая инспекция не доказала наличие расходов, которые невозможно разделить на связанные и не связанные с коммерческой деятельностью и не представила расчет по принципу пропорциональности. Таким образом, по мнению арбитров, оснований изменять величину расходов, уменьшающих облагаемую налогом на прибыль базу, у инспекции не нет.
Неожиданные налоги
Из-за удаленности учреждения от населенных пунктов или его расположения в неудобном с точки зрения транспортного сообщения месте, может быть принято решение о целесообразности доставки сотрудников до работы на служебном транспорте. При неправильном оформлении хозяйственных операций, связанных с этим решением, бюджетное учреждение может столкнуться с проблемами при налоговой проверке.
Налог на прибыль
Если такие расходы по доставке работников финансируются за счет средств от предпринимательской деятельности, то их можно учесть в целях налогообложения прибыли. В пункте 26 статьи 270 Налогового кодекса сказано, что для "зачета" подобные расходы должны быть предусмотрены "в трудовом и (или) коллективном договоре".
Не слушайте кадровика, который не хочет оформлять "лишние бумажки", если он указывает, что в скобках после "и" стоит "или". Судя по письму Минфина России от 8 ноября 2005 г. N 03-03-04/1/344 об "или" нужно забыть. Правда, в письме рассматривается не 26-ой пункт статьи 270 Налогового кодекса, а предыдущий - 25-ый, посвященный питанию сотрудников. Однако по своей природе эти пункты идентичны и заканчиваются одинаково - упоминанием трудового и коллективного договоров. Кроме того, замена "или" на "и", причем именно в отношении расходов по доставке работников, произведена в более давнем письме Минфина России от 15 февраля 2002 г. N 04-02-06/1/18.
Иногда, несмотря на наличие договоров двух видов, налоговые инспекторы все равно снимают с расходов затраты на доставку сотрудников по причине "экономической необоснованности" (ст. 252 НК РФ). Как правило, судьи их в этом не поддерживают. В качестве примера можно ознакомиться с Постановлением ФАС Уральского округа от 27 января 2005 г. N Ф09-6065/04АК.
В качестве доказательств экономической обоснованности суды принимают, в основном, невозможность проезда сотрудников до места работы и обратно на общественном транспорте. Это может быть связано с различными причинами. Вот некоторые из них:
особенности территориального расположения предприятия;
малая пропускная способность существующих линий общественного транспорта;
особенности режима и графика работы сотрудников учреждения.
Чтобы сразу пресечь возможное недопонимание со стороны проверяющих (как налоговых органов, так и Контрольно-счетной палаты), лучше сразу указать в решении об обеспечении доставки сотрудников его обоснованность.
Неожиданное возникновение еще двух налогов - на доходы физических лиц и единого социального . не зависит от источника финансирования и оформления договоров. Здесь свои нюансы.
НДФЛ
Если учет перевозимых работников ведется излишне скрупулезно, налоговики могут потребовать, чтобы сумму указанных расходов организация включила в облагаемую базу по налогу на доходы физических лиц. Дело в том, что начислить налог можно только в том случае, если точно установлены:
количество перевозимых работников за каждый рейс;
размер полученного дохода в натуральной форме на каждого работника.
Ведь работник может воспользоваться транспортом предприятия, а может поехать на работу на собственной машине или взять такси.
Естественно учреждение не обязано ежедневно составлять списки лиц, доставленных к месту работы и обратно. Такой вывод следует из арбитражной практики. Более того, даже при наличии тщательного учета - не факт, что судьи вас не поддержат. В обзорах арбитражной практики постоянно упоминается Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22 апреля 2004 г. N А05-9051/03-20. В нем речь идет даже не о доставке работников на служебном транспорте, а об оплате проездных. Судьи сделали вывод, что согласно пункту 3 статьи 217 Налогового кодекса суммы возмещения работникам предприятия расходов на поездки в общественном транспорте в связи с выполнением ими трудовых обязанностей являются компенсационными выплатами, которые исключаются из налогооблагаемой базы по НДФЛ.
ЕСН и страховые взносы в Пенсионный фонд РФ
Любые выплаты и вознаграждения, начисленные в пользу работников, независимо от того, в какой форме они осуществляются, облагаются ЕСН и ОПС (п. 1 ст. 237 НК РФ). Транспортировка работников обычно рассматривается налоговыми инспекторами как вознаграждение в натуральной форме. Учтите, что выплаты и вознаграждения в натуральной форме вам подсчитают по рыночным ценам.
Конечно, так же как и в случае с налогом на доходы физических лиц, невозможно определить конкретных лиц, пользующихся услугой по доставке до места работы и обратно, поскольку количество и состав перевозимых сотрудников могут меняться каждый день.
Для избежания излишних споров можно посоветовать ориентироваться на пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса. В этом случае организовать доставку работников можно за счет средств, не уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Это могут быть как бюджетные средства, так и внебюджетные, оставшиеся после уплаты налога на прибыль или выделенные учреждению в целевом порядке.
Впрочем, опасаться судебных разбирательств не стоит и в этом случае. В этом убеждает Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 4 августа 2005 г. N Ф04-3949/2005(12249-А75-32). Выводы судей исчерпывающи: неправомерно доначислен единый социальный налог по обоснованно исключенным из налоговой базы компенсационным выплатам. Правда стоит отметить, что у работодателя в этом случае была хорошая подпорка в виде статьи 10 Закона Ханты-Мансийского автономного округа от 8 июня 1998 г. N 42-ОЗ "О вахтовом методе организации работ на территории Ханты-Мансийского автономного округа". В ней сказано, что доставка работников осуществляется транспортом работодателя, а компенсационные выплаты, в случае самостоятельного проезда, работникам подлежат компенсации на основании коллективных договоров.
Карточка учета работы автомобильной шины (новой, восстановленной, прошедшей углубление рисунка протектора нарезкой, бывшей в эксплуатации - нужное подчеркнуть)
Н.И. Лейман,
редактор-эксперт журнала "Бюджетный учет"
