В августовском номере "Бюджетного учета" за прошлый год (см. стр. 10) мы уже раскрывали сложности организации питания сотрудников за счет внебюджетных источников. Для тех, кто включил услуги столовых в Генеральное разрешение и на следующий год, проблем прибавится.
Месторасположение столовой не важно
В соответствии с пунктом 25 статьи 1 Федерального закона от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" (далее по тексту - Закон N 58-ФЗ) с 1 января 2006 г. изменилась редакция статьи 275.1 Налогового кодекса. Эта статья посвящена особенностям определения налоговой базы по налогу на прибыль, если деятельность налогоплательщика связана с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств.
До этого года статью 275.1 "Особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств" Налогового кодекса необходимо было применять, если обслуживающее производство (хозяйство) обладало сразу двумя признаками. Оно должно было быть, прежде всего, обособленным подразделением. В свете пункта 2 статьи 11 Налогового кодекса это означает наличие адреса, отличного от юридического адреса учреждения. Кроме того, услуги должны были оказываться как своим работникам, так и сторонним лицам.
Второе условие так и осталось нетронутым, а вот первое - исчезло. С этого года необходимо применять положения статьи 275.1 Налогового кодекса к любой столовой, независимо от того, где она находится территориально: по месту нахождения самого учреждения (в одном с ним здании) или отдельно от него.
Убыточная столовая
С 1 января 2006 года изменились и правила признания убытков от деятельности обслуживающих производств (хозяйств). Ранее такие убытки включались в общую базу по налогу на прибыль только в том случае, если столовая выдерживала "сравнение" с аналогичными специализированными организациями. Причем эти организации должны были оказывать аналогичные услуги, используя такие же объекты, что и точка общепита учреждения (п. 13 ст. 270 НК РФ).
Так, чтобы иметь возможность учесть убытки по столовой для целей налогообложения прибыли учреждение должно было найти аналогичную столовую, оснащенную аналогичным оборудованием, со схожей пропускной способностью. Причем цены, установленные в столовой учреждения и в "аналогичной" столовой должны были быть сопоставимы. Расходы на содержание столовой учреждения также не должны были превышать расходов чужой столовой.
Аналогия - сложное понятие, практически не расшифрованное в Налоговом кодексе. Поэтому существует масса разъяснительных писем. Например, о том, что для сравнения можно использовать данные любых специализированных организаций независимо от их территориального расположения (Письмо МНС России от 12 октября 2004 г. N 02-3-07/161@). Конечно, это положение можно было использовать только в случае, если на близлежащей территории нет аналогичного предприятия общепита соответствующего уровня.
С этого года к подобным разъяснениям нужно относиться осторожно. Поправки к Налоговому кодексу говорят о том, что если на территории муниципального образования по месту нахождения учреждения есть специализированная организация, необходимая для сравнения, то убытки принимаются по старым правилам. Если нет - то нужно придерживаться нового порядка. В этом случае в налоговом учете необходимо отражать фактические расходы на содержание указанных объектов в пределах нормативов, утверждаемых органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации по месту нахождения налогоплательщика.
Еще раз повторимся, что понятие аналогии с точки зрения налогообложения - очень зыбкое. Арбитражная практика свидетельствует, что налоговые органы обычно проигрывают дела, в которых сделаны попытки доказать идентичность организаций или их подразделений (один из свежих примеров - см. в разделе настоящей статьи "Неясности нового порядка").
При наличии утвержденных исполнительной властью нормативов у вас есть два варианта развития событий. Вы можете спокойно использовать эти нормативы и предоставить инспекторам самим искать аналогичную столовую, если им вдруг покажется, что у вас что-то не в порядке с налоговым учетом. Даже если у какого-либо инспектора возникнет такое желание, вряд ли судьи поддержат его в стремлении оштрафовать бюджетное учреждение.
Если вы знаете точный адрес аналогичной столовой, можете сравнить ваши показатели. Совпадают - смело включайте убытки вашей столовой в общую налоговую базу по прибыли в полном объеме. Не совпадают - убыток можно перенести на срок не более десяти лет и направить на "погашение" прибыли от столовой, если таковая возникнет.
Шлите запросы
В новой редакции Налогового кодекса сейчас отсутствует понятие "место нахождения налогоплательщика". С большой натяжкой можно обратиться к Гражданскому кодексу (п. 1 ст. 11 НК РФ). В нем "место нахождения" юридического лица определено как место его государственной регистрации, указанное в учредительных документах (ст. 54 ГК РФ).
Именно этот момент и вызывает множество вопросов. Так, например, некоторые исследователи изменений в Налоговом кодексе задаются вопросом:
Хорошо, если столовая находится по тому же адресу, что и сама организация. Тогда сравнение показателей ее деятельности с показателями специализированных организаций того же муниципального образования (либо применение нормативов, утвержденных в этом субъекте РФ) будет логичным. А если столовая все же является обособленным подразделением организации? Например, у организации с московским адресом есть обособленное подразделение где-нибудь в Ростовской области и при нем действует столовая. В этом случае правильно было бы сравнивать показатели столовой с показателями специализированной организации (либо применять нормативы) по адресу обособленного подразделения, но в Законе N 58-ФЗ черным по белому написано "по местонахождению налогоплательщика".
Эта проблема только на первый взгляд кажется надуманной. Дело в том, что статья 19 Налогового кодекса дает четкое определение налогоплательщиков. Ими признаются организации, на которые возложена обязанность уплачивать налоги. Филиалы и иные обособленные подразделения всего лишь исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения.
Выход здесь один - отправить запрос в свою налоговую инспекцию, а лучше - отнести его лично с просьбой подготовить обоснованный ответ и, если необходимо, отправить запрос дальше - в региональное налоговое управление.
Вторая проблема более сложная. Если на вашей территории не утверждены нормативы на содержание столовых, то, скорее всего, налоговый инспектор "посоветует" перенести убыток от содержания точки общепита на ближайшие десять лет.
С таким подходом уже сталкивались градообразующие организации. Они руководствуются статьей Налогового кодекса, положения которой очень схожи со статей, в которой изложены особенности учета в обслуживающих производствах (хозяйствах). Редко, но случается, что для градообразующих организаций также "забывают" утвердить нормативы. Поскольку в результате организация получает акт налоговой проверки с крупными суммами, все заканчивается в суде.
Как яркий пример здравомыслия судей можно привести Постановление ФАС Центрального округа от 25 апреля 2005 г. N А54-2751/04-С18. Арбитры высказали мнение, что отсутствие аналогичных объектов или невозможность установить их не может служить основанием для непринятия произведенных организацией расходов в полном объеме. При этом судьи руководствовались знаменитым пунктом 6 статьи 108 Налогового кодекса. В нем сказано, что обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.
Поскольку налоговый орган не смог привести сумму расходов для аналогичных объектов, которую должен был бы принять налогоплательщик при исчислении налоговой базы, то действия учреждения, принявшего расходы в полном объеме, были признаны правомерными.
Избавление от проблем
Отдельные налоговые управления разъясняют, что "объекты общественного питания, обслуживающие трудовые коллективы, не относятся к обслуживающим производствам и хозяйствам". Например, такие разъяснения есть в письме УМНС России по г. Москве от 7 мая 2003 г. N 26-12/24968. Это мнение основано на том, что столовые не поименованы в статье 275.1 Налогового кодекса. Если налоговое управление вашего региона придерживается такого же мнения - применять статью 275.1 Налогового кодекса не нужно.
К сожалению, гарантировать получение устраивающего вас ответа из родного налогового управления нельзя. Дело в том, что перечень обслуживающих производств и хозяйств открыт, так как содержит формулировку "и иные аналогичные хозяйства, производства и службы". Как правило, при отнесении объектов, которые прямо не поименованы в статье 275.1 Налогового кодекса к обслуживающим производства и хозяйства, в первую очередь, учитывают социально-бытовой характер деятельности подразделения.
Если ваша столовая производит и реализует, скажем, продукты кулинарии, то ее можно рассматривать как объект вспомогательного производства. Это, опять же, означает возможность вести налоговый учет на общих основаниях.
Предположим худший вариант. Ваше налоговое управление выпустило письмо, в котором столовые поименованы в составе обслуживающих производств. В этом случае маневр со вспомогательным производством может не пройти. Дело в том, что с этого года обслуживающим производствам и хозяйствам не возбраняется реализовать не только услуги, но и товары, а также работы.
С одной стороны, это снимает неясность в вопросе применения норм статьи 275.1 Налогового кодекса при реализации товаров и работ теми подразделениями учреждения, которые непосредственно поименованы в перечне обслуживающих производств и хозяйств. Однако вопрос о порядке определения условий признания убытков при реализации товаров обслуживающими подразделениями остался открытым.
По новому порядку признать такие убытки можно, если стоимость товаров, работ, услуг, реализуемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием обслуживающих производств и хозяйств, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями. А вот механизм сравнения цен реализации товаров с иными ценами на товары - не определен. Здесь вам стоит еще раз обратиться за разъяснениями и настаивать, что ваша столовая - вспомогательное производство.
Н.И. Лейман,
редактор-эксперт журнала "Бюджетный учет"
