С 1 января 2016 года ФНС России реализует новую форму налогового контроля — налоговый мониторинг. Появление новой формы налогового администрирования обусловлено различными факторами как экономического, так и технологического характера. На фоне продолжающегося активного инкорпорирования информационных технологий в современную экономику и роста объема обрабатываемых данных вопрос совершенствования подходов, применяемых в налоговом администрировании, не теряет своей актуальности. Напротив, он требует все более гибких и инновационных способов решения.
Марина Александровна КРАШЕНИННИКОВА, заместитель начальника управления камерального контроля ФНС России
Новые подходы — требование времени
Сегодня крупнейшие налогоплательщики — это, как правило, горизонтально и вертикально интегрированные группы, сложно структурированные как организационно, так и географически, зачастую расположенные на территории разных регионов и стран. Стратегия налогового планирования и оптимизации таких организаций учитывает не только требования налогового законодательства всех государств, на территории которых они осуществляют свою деятельность, но и требования международных регуляторов, предъявляемых к раскрытию информации. Реализация проекта ОЭСР по противодействию размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения (Base Erosion and Profit Shifting)[1] также ставит перед многими корпорациями задачу по пересмотру и дальнейшему развитию функции налогового планирования и стратегии управления налоговыми рисками.
Стоит отметить, что технологические, трудовые и организационные возможности таких групп уже сейчас во много раз превосходят возможности налоговых органов, непосредственно осуществляющих налоговое администрирование. Это приводит к тому, что налоговые органы начинают перестраивать свою деятельность, разрабатывают и внедряют новые подходы к налоговому администрированию.
В то же время современные экономические условия требуют применения экономически целесообразных и обоснованных способов налогового контроля, предусматривающих целевое и эффективное использование ограниченных ресурсных возможностей налогового органа для обеспечения непрерывного роста собираемости налогов. Одновременно стоит задача стимулирования экономического роста, улучшения условий предпринимательской деятельности, что предполагает рассмотрение вопросов сокращения издержек, связанных с соблюдением требований налогового законодательства. В данном контексте внедрение налогового мониторинга — новой прогрессивной формы налогового администрирования — направлено прежде всего на совершенствование самой концепции налогового контроля.
Модели взаимодействия
Налоговый мониторинг реализует модель расширенного взаимодействия между организациями-налогоплательщиками и налоговыми органами, которая в последние годы активно обсуждается международным сообществом. Результаты таких обсуждений нашли отражение во многих публикациях ОЭСР[2], посвященных изучению возможных направлений улучшения процессов налогового администрирования. Модель расширенного взаимодействия с налоговым органом предусматривает раскрытие участниками налогового мониторинга на постоянной основе данных бухгалтерского и налогового учета, а также информации об используемой системе внутреннего контроля, особенностях ее организации — реализованных уровнях контроля и используемых контрольных процедурах, а также эффективности ее функционирования и результатах мониторинга.
При этом каждый участник налогового мониторинга использует оптимальный для него способ информационного взаимодействия с налоговым органом. Это может быть предоставление удаленного доступа к автоматизированной системе ведения бухгалтерского учета и составления налоговой отчетности, публикация для налогового органа специальной аналитической витрины данных регистров налогового и бухгалтерского учета или передача документов (информации) по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота.
Непосредственный доступ к данным в режиме реального времени позволяет налоговому органу системно отслеживать операции, осуществляемые организацией, быстро и с высокой точностью оценивать корректность сформированных показателей налоговой декларации и в значительной степени быть уверенным в отсутствии у налогоплательщика неучтенных событий и операций.
К мониторингу готовы
В 2017 году участниками налогового мониторинга станут организации, осуществляющие деятельность в сфере добычи нефти и производства нефтепродуктов (участники группы ПАО «Роснефть», ООО «Заполярнефть»); добычи природного газа (участники группы «Новатэк»), производства и торговли (ООО «Руссоль», ООО «Юнилевер Русь»); производства и передачи электрической и тепловой энергии (ПАО «ИнтерРАО»); оказания услуг связи, вещания и телевидения (ПАО «Мегафон», ПАО «МТС»); осуществления финансовой деятельности (АО Банк «Национальный Клиринговый Центр», ООО «Эйч-эс-би-си Банк (РР)»). Каждый из участников демонстрирует готовность быть максимально прозрачным для налогового органа и в оперативном режиме, как это предусматривает налоговый мониторинг, предоставлять всю требуемую информацию. Задача же налогового органа — проанализировать полученную информацию, провести оценку налоговых рисков, подтвердить корректность показателей налоговой отчетности и правильность расчета налоговых обязательств организации.
Важно отметить, что количество операций, осуществляемых каждым налогоплательщиком, может сильно варьироваться. Например, среднее количество операций компаний финансового сектора или сектора телекоммуникаций, проводимых на ежеквартальной основе, находится в диапазоне от одного миллиона до нескольких десятков миллионов, в зависимости от размера организации и реализуемой бизнес-модели. В таких условиях налоговому органу необходимо сформировать комплексное понимание существующих в организации процессов внутреннего контроля, обеспечивающих надлежащий контроль и гарантирующих полноту и правильность информации, представленной в налоговой декларации. Для этого каждый участник налогового мониторинга представляет налоговому органу информацию о реализованной системе внутреннего контроля, в том числе о системе выявления и оценки рисков, используемых контрольных процедурах, а также информационных системах, в которых данные процедуры реализованы, системе оценки эффективности и результатах мониторинга функционирования системы внутреннего контроля.
Оценка внутреннего контроля
При оценке надежности используемой системы внутреннего контроля налоговый орган осуществляет оценку и тестирование последней, в том числе на основе анализа применяемых стандартов организации внутреннего контроля и внутреннего аудита компании. Фундаментальной основой системы внутреннего контроля является система выявления и оценки рисков, которая позволяет налоговому органу провести анализ приемлемого для организации уровня риска и дать оценку риск-аппетита организации (склонности организации к осуществлению рисковых операций, ведению бизнеса, связанного с рисковыми сегментами экономики), консервативности или агрессивности используемой ею стратегии управления рисками.
Также налоговый орган проводит комплексное тестирование контрольных процедур, реализованных в системе внутреннего контроля организации. Основная цель тестирования — оценка уровня превентивности контрольных процедур, степени их автоматизации, в том числе степени их интеграции в автоматизированную систему бухгалтерского учета и формирования налоговой отчетности. Отдельного рассмотрения требует вопрос обеспечения внутренним контролем системности и своевременности выявления и исправления ошибок, а также предотвращения повторного возникновения ранее выявленных ошибок. Результатом такого тестирования является сформированная матрица рисков и контрольных процедур, визуализирующая наиболее рисковые операции налогоплательщика или операции с недостаточным уровнем покрытия внутренним контролем.
Таким образом, матрица рисков и контрольных процедур становится инструментом реализации риск-ориентированного подхода в рамках налогового мониторинга. Такой инструмент обеспечивает высокую эффективность мероприятий налогового контроля, осуществляемых как налоговым органом, так и организацией самостоятельно, и приводит к существенному снижению объема проводимых контрольных мероприятий и количества проверяемых первичных документов. В рамках проведения налогового мониторинга также предусмотрена оценка эффективности системы внутреннего контроля налогоплательщика. Интегральный показатель эффективности базируется на анализе целого ряда утвержденных критериев, который позволяет отнести систему внутреннего контроля организации к одному из пяти уровней зрелости.
При таком подходе участники налогового мониторинга заинтересованы в постоянном совершенствовании системы внутреннего контроля, а налоговый орган получает возможность уже на этапе планирования соответствующих мероприятий формировать оценку полноты, корректности, достаточности и надежности внедряемых контрольных процедур.
Во избежание ошибок
Важно отметить, что наличие у организации эффективной системы внутреннего контроля полностью не исключает возможность ошибок, в том числе связанных со спорными методологическими позициями в отношении порядка отражения отдельных операций в налоговом учете. Ошибки могут появляться и в результате изменений макроэкономических параметров и социально-экономической ситуации в отрасли и регионе, введения новых или изменения действующих требований законодательства о налогах и сборах. Поэтому в рамках налогового мониторинга организация получает возможность запрашивать мотивированное мнение налогового органа по всем неопределенным налоговым позициям. Запрос мотивированного мнения может составляться в отношении как совершенных, так и планируемых операций и гарантирует налогоплательщику отсутствие санкций в виде пени и штрафов. Таким образом, у участников налогового мониторинга появляется возможность оперативно согласовывать с налоговым органом неопределенные и сложные методологические позиции в отношении совершаемых и планируемых операций.
В заключение хотелось бы отметить, что налоговый мониторинг наглядно демонстрирует результат постоянного совершенствования функции налогового контроля, развития компетенций и внедрения инновационных технологий в процессы информационного взаимодействия корпоративных налогоплательщиков и налоговых органов.
[1] oecd.org/tax/beps-2015-final-reports.htm.
[2] Co-operative Tax Compliance. Building Better Tax Control Frameworks. OECD, 2016.
Co-operative Compliance: A Framework — From Enhanced relationship to co-operative compliance. OECD, 2013.
