Елена Викторовна ЗЕНЦОВА, заместитель директора Департамента развития комплексных решений Компании «Бюджетные и Финансовые Технологии»
Объем «серых» зарплат в России составляет порядка 5 триллионов рублей в год. То есть НДФЛ как источник доходов имеет значительный потенциал с точки зрения повышения собираемости. Как его использовать в условиях отсутствия у субъектов РФ и муниципальных образований сведений о реальной налоговой базе по НДФЛ?
С 1 февраля 2018 года вступил в силу приказ ФНС России от 15 января 2018 года № ММВ-7-1/4@, утвердивший Методику прогнозирования поступлений доходов в консолидированный бюджет на очередной финансовый год и плановый период. Подобная методика действовала и ранее, ее новый вариант содержит отдельные уточнения, касающиеся прогнозирования бюджетообразующих для региональных и местных бюджетов налоговых платежей.
За последние годы (2011–2017) структура доходов консолидированных бюджетов субъектов РФ не претерпела существенных изменений, наибольший удельный вес в ней занимают налоговые и неналоговые доходы. За последние шесть лет в целом их доля выросла с 76,2% в 2011 году до 84,2% в 2017 году (+8%), несмотря на общую макроэкономическую и внешнеполитическую нестабильность. Некоторое снижение показателя наблюдалось в 2014 году, однако оно оказалось незначительным (менее 0,5%) и не повлияло на общий тренд поступлений (рисунок 1).
Основу доходов консолидированных бюджетов субъектов РФ по-прежнему составляют налоговые доходы. Их доля в общем объеме поступлений в консолидированные бюджеты по состоянию на 1 октября 2017 года составила 77,1% против 69% в 2011 году.
Сохраняется тенденция значительной зависимости доходной базы бюджетов субъектов РФ от поступлений федеральных налогов и сборов, их доля увеличилась с 56,2% в 2011 году до 60,9% за девять месяцев 2017 года. Среди федеральных налогов наибольший удельный вес приходится на налог на доходы физических лиц, доля поступлений от которого в общей сумме доходов консолидированных бюджетов субъектов РФ возросла с 26,1% в 2011 году до 30,4% в 2016 году (рисунок 2).
На протяжении последних лет доля поступлений НДФЛ в структуре налоговых доходов находится в среднем на уровне 40%: 2011 год — 37,8%, 2012 год — 39, 2013 год — 41,9, 2014 год — 41,5, 2015 год — 40,5, 2016 год — 39,9, девять месяцев 2017 года — 38,8% (рисунок 3). Кроме того, следует отметить, что, чем более развита экономика, в том числе с точки зрения отраслевого разнообразия, тем большую значимость представляют поступления доходов от НДФЛ (например, Москва, Санкт-Петербург, Мурманск, Хабаровск, Калужская область и др.).
Отсутствие сведений о реальной налоговой базе по НДФЛ
Формула расчета прогнозного объема поступлений налога на доходы физических лиц в связи с утверждением новой методики не претерпела изменений. Применяется метод прямого расчета, основанный на непосредственном использовании прогнозных значений показателей, уровней ставок и других параметров (налоговые льготы по налогу, уровень собираемости и др.). В качестве источников данных для расчета должны использоваться показатели прогноза социально-экономического развития Российской Федерации (в части фонда заработной платы), соответствующие формы статистической налоговой отчетности и другие источники. И уже здесь, на этапе анализа вышеуказанных источников информации, на наш взгляд, возникают первые серьезные вопросы, способы решения которых каждый из участников прогнозирования доходов региональных и местных бюджетов вынужден искать самостоятельно, что в итоге приводит к появлению многочисленных и разнородных методов прогнозирования, несмотря на декларируемое методикой единство подходов.
Рисунок 1. Динамика удельного веса налоговых и неналоговых платежей в общей сумме доходов консолидированных бюджетов субъектов РФКлючевой проблемой здесь, на наш взгляд, является отсутствие у субъектов РФ и муниципальных образований сведений о реальной налоговой базе по НДФЛ. Нельзя не отметить, что способы решения данной проблемы, в том числе предложения регионов по внесению изменений в действующее законодательство, направленные на введение механизмов, позволяющих осуществлять полную фиксацию доходов для исчисления НДФЛ, стимулирование работающих граждан к выходу из «тени», являются предметом многолетних дискуссий специалистов разных уровней. Однако ситуация не меняется, а актуальность этой проблемы только возрастает, поскольку показатели налоговой отчетности в силу норм действующего законодательства характеризуют достигнутые показатели прошлых лет, а не реально имеющийся потенциал для исчисления налога на доходы физических лиц.
Так, налоговые агенты ежегодно представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему за налоговый период налогов. Соответственно, в распоряжение налоговых органов попадают и в дальнейшем учитываются в отчетности сведения о налоговой базе, налог с которой, по сути, уже уплачен. Сроки формирования отчета по форме № 5-НДФЛ «Отчет о налоговой базе и структуре начислений по налогу на доходы физических лиц, удерживаемому налоговыми агентами» таковы, что на момент прогнозирования доходов бюджета на очередной финансовый год и на плановый период доступны данные только 1,5–2-летней давности по отношению к текущему году, в котором осуществляются расчеты. В результате специалистам финансовых органов приходится путем проб и ошибок, в том числе в ходе защиты проектировок бюджета, определять некую оптимальную (а фактически — условную) величину прогноза НДФЛ, которая всех устроит: и контрольно-счетные органы (с точки зрения имеющегося потенциала поступлений), и главного администратора платежа (с точки зрения обеспечения собираемости), и руководство финоргана (с точки зрения покрытия расходов бюджета).
Эти обстоятельства позволяют сделать вывод о том, что предлагаемая методикой модель прогнозирования поступлений НДФЛ, основанная на индексировании достигнутого уровня поступлений прошлых лет, в действующих условиях не совсем корректна. Она не учитывает в полной мере реальное состояние налоговой базы по НДФЛ, изменение экономической ситуации, в том числе изменения, происходящие на рынке труда, демографические тенденции и иные существенные факторы.
В этой связи хотелось бы обратить внимание на дополнение, внесенное в методику в части, касающейся определения расчетного уровня собираемости. Пунктом 2.2 методики установлено, что «расчетный уровень собираемости — коэффициент, характеризующий долю налога в исчисленной сумме налога (1-НМ, 5-НДФЛ)». С 1 февраля 2018 года это положение дополнено нормой о том, что «показатель собираемости учитывает работу по погашению задолженности по налогу». Специалисты, знакомые с содержанием утвержденной формы налоговой отчетности 4-НМ «Задолженность по налогам и сборам, страховым взносам, пеням, налоговым санкциям в бюджетную систему Российской Федерации», знают, что данная форма не содержит сведений об объеме задолженности по НДФЛ. Соответственно, ориентиры, дающие возможность спланировать конечные результаты деятельности по погашению задолженности в абсолютном выражении, отсутствуют.
Рисунок 2. Динамика удельного веса поступлений НДФЛ в общей сумме поступлений в консолидированные бюджеты субъектов РФВместе с тем анализ показателей формы 1-НМ за истекшие периоды свидетельствует о том, что в целом из года в год собираемость НДФЛ растет. Как отмечают эксперты, это происходит независимо от изменения экономической ситуации, даже при снижении объемов производства продукции (работ, услуг) в целом. Так, по состоянию на 1 октября 2017 года расчетный уровень собираемости НДФЛ (1-НМ: поступило / начислено к уплате) составлял 105,6% (в среднем по всем группам доходов). Максимальное значение расчетного показателя достигает 132,0% (ЦФО: Липецкая область), минимальное — 100,4% (СКФО: Республика Ингушетия). И это вполне объяснимо, поскольку такие показатели достигаются за счет проведения дополнительной работы по мобилизации платежей.
Потенциал — в «серых» зарплатах
Следует отметить, что НДФЛ как источник доходов имеет значительный потенциал с точки зрения повышения собираемости. Так, в Основных направлениях бюджетной политики на 2017 год и плановый период 2018 и 2019 годов приведены оценочные данные по объему «серых» зарплат в России — 5 триллионов рублей в год. Минфином России отмечается, что феномен «серых» зарплат представляет наибольший потенциал в части улучшения собираемости на среднесрочном горизонте. По оценке независимых экспертов, анализ показателя, характеризующего отношение скрытой заработной платы к совокупной, позволяет сделать вывод о том, что бюджетная система России недополучает около 1,6% ВВП по НДФЛ и около 3,0% ВВП в виде недопоступлений по социальным взносам[1].
Одним из особых методов контроля правильности формирования налоговой базы и полноты уплаты НДФЛ является работа комиссий по легализации налоговой базы. Письмом ФНС РФ от 25 июля 2017 года № ЕД-4-15/14490@ «О работе комиссии по легализации налоговой базы и базы по страховым взносам» установлены обновленные правила их работы. Деятельность по контролю за выплатой теневой заработной платы регламентирована и включает комплекс мер, от аналитических мероприятий в целях отбора плательщиков для рассмотрения на комиссии до повторного рассмотрения их деятельности на заседаниях межведомственных комиссий, созданных при органах государственной власти и местного самоуправления, и назначения при необходимости выездной налоговой проверки. Проводимые мероприятия имеют многолетнюю практику, а их действенность помимо дополнительных поступлений в бюджеты, на наш взгляд, подтверждает тот факт, что любой поисковый запрос в сети интернет, связанный с темой уплаты НДФЛ, выдает в ответ массу инструкций о том, как вести себя на комиссии по легализации, кого стоит взять с собой на комиссию, что отвечать и пр. Подчас складывается ощущение, что осуществляется подготовка некого «спецназа». Как пример можно привести названия отдельных материалов и памяток: «Как выиграть поединок с ИФНС, если вас вызвали на налоговую комиссию?», «Как защищаться на комиссиях по легализации объектов налогообложения», «Как пережить комиссию в налоговой?» и др.
Вместе с тем невольно возникает вопрос: а насколько «рентабельна» данная деятельность органов власти? Окупаются ли значительные административные издержки специалистов налоговых органов, органов власти регионального уровня и местного самоуправления, во многом обусловленные, на наш взгляд, отсутствием инструментов фиксации и учета фактической налоговой базы по бюджетообразующему доходному источнику региональных и местных бюджетов, страховым взносам социальной направленности? Располагают ли уполномоченные органы сведениями о реальном состоянии базы для исчисления платежей по НДФЛ и прогнозирования доходной части бюджетов? Что служит ориентиром для постановки задач и утверждения конечных показателей деятельности?
До внесения корректировок
В целом понятно, что дальнейшее сохранение существующей ситуации невозможно и экономически невыгодно для государства. На федеральном уровне в рамках реализации Основных направлений бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2018 год и на плановый период 2019 и 2020 годов запланирована разработка мер, направленных на сокращение теневого сектора и вовлечение граждан в официальную экономику. В числе значимых — меры по «обелению» рынка труда, улучшению условий ведения легального бизнеса, обеспечению равных конкурентных условий. Поскольку одной из конечных целей планируемых решений является легализация налоговой базы для исчисления страховых взносов, остается надеяться, что соответствующие решения будут оперативны и эффективны.
Рисунок 3. Структура поступлений налоговых доходов в консолидированные бюджеты субъектов РФ по состоянию на 1 октября 2017 г. Однако до внесения корректировок в законодательство проблемы, связанные с формированием доходной части региональных и местных бюджетов, обеспечением качества прогнозирования поступлений налога на доходы физических лиц, надо как-то решать. В этой связи первоочередной задачей, на наш взгляд, является выявление комплекса факторов, влияющих на рост (снижение) доходов от НДФЛ в режиме реального времени, оценка соответствующих отклонений и резервов. Эффективным могло бы стать создание системы планирования, оценки и прогнозирования, позволяющей осуществлять моделирование динамики базы налогообложения НДФЛ в зависимости от изменения социально-экономических условий и специфики территорий. Повышению качества прогнозирования, несомненно, способствовало бы наличие данных о налоговом потенциале и поступлениях по НДФЛ в разрезе видов экономической деятельности различного уровня детализации, организаций разных типов. Также представляется целесообразным учитывать при прогнозировании изменение параметров бюджетной и налоговой политики в разных вариантах.
Имитационное моделирование
Опыт отдельных регионов Российской Федерации свидетельствует о том, что такие возможности предоставляет использование методов имитационного моделирования[2], применение которых позволяет не только спрогнозировать объемы поступлений НДФЛ на среднесрочную и долгосрочную перспективу, но и оценить возможную динамику поступлений в зависимости от комплекса вышеуказанных факторов в краткосрочной перспективе. С помощью инструментов, основанных на применении апробированных математических моделей ретроспективного анализа и прогнозирования, ответственные специалисты финансовых органов получают информацию о зонах риска НДФЛ, где обнаруживается тенденция оптимизации налогообложения. Дальнейший анализ сведений позволяет осуществлять поиск причинно-следственных связей происходящих изменений налогового потенциала по НДФЛ, отраслевых резервов собираемости НДФЛ, оперативный анализ и оценку текущей ситуации. Повышению качества прогнозирования поступлений способствует использование возможности осуществления прогноза поступлений в сценариях «как есть» и с учетом возможных мер по повышению собираемости НДФЛ, сравнение разных вариантов прогнозирования, а также сравнение данных отчетности ФНС и Росстата (которые собираются по разным методикам, а следовательно, при правильном сопоставлении значительно расширяют аналитический потенциал данной информации).
Несмотря на то что описываемые методы в основном используются субъектами РФ, относящимися к группе крупных (с точки зрения масштаба экономики) публично-правовых образований, представляется целесообразным их дальнейшее распространение на все уровни. Аналитические данные, получаемые в результате соответствующих расчетов, являются ориентиром для разработки планов мероприятий по мобилизации НДФЛ в бюджеты, веским подтверждением необходимости реализации таких мероприятий для органов власти, а также доказательством их правомерности для плательщиков.
Как показала практика, к преимуществам использования прогнозирования НДФЛ, основанным на методах имитационного моделирования, относятся возможность сравнения различных вариантов прогнозирования, учета экономической (отраслевой) специфики региона, повышение точности и качества прогнозирования. В целом по сравнению с другими методами имитационное моделирование позволяет рассматривать большее число альтернатив, улучшать качество управленческих решений и точнее прогнозировать их последствия.
[1] Гурвич Е., Суслина А. Динамика собираемости налогов в России: макроэкономический подход // Научно-исследовательский институт. Финансовый журнал. 2015. № 4.
[2] В общем случае — экономико-математическое моделирование.
