Одним из значимых моментов совершенствования налогового администрирования является досудебное урегулирование налоговых споров. Процесс развития этого института получил свое логическое продолжение в прошлом году, когда был принят Федеральный закон от 2 июля 2013 г. №
— Елена Владимировна, практика досудебного урегулирования налоговых споров стала применяться налоговой службой начиная с 2009 года. Расскажите об истории этого вопроса. Чем была вызвана необходимость применения нового подхода в отношениях налоговой службы и налогоплательщика?
— Возможность обжаловать решения налоговых органов существовала уже со вступления в силу первой части Налогового кодекса. При возникновении спорных вопросов налогоплательщики имели альтернативу: обратиться в вышестоящий налоговый орган или в суд. В суды поступало большое количество заявлений, и многие из них рассматривались не в пользу бюджета, что и вызвало необходимость проведения реформы в налоговом администрировании, в том числе в части досудебного обжалования.
Изменения, внесенные в Налоговый кодекс в 2006 году и предусматривающие обязательность досудебного обжалования определенного вида налоговых споров — решений по налоговым проверкам, вступали в силу с 2009 года. Почему в поле зрения попала только часть споров и почему предполагался такой длительный период от принятия норм до их вступления в силу? Это прежде всего объясняется уникальностью нововведений. Дело в том, что, несмотря на международный опыт, который показывает эффективность системы внутренних пересмотров собственных решений, не все страны ввели именно такую модель обжалования. В некоторых странах учреждаются специализированные органы, комиссии при ведомствах, в других обжалование решений производится путем обращения в вышестоящие органы. Где-то эта процедура обязательная, где-то добровольная. За три года, предшествующие вступлению норм в силу, наши налогоплательщики были подготовлены к обязательности претензионного порядка, установленным срокам, порядку обжалования. Налоговые органы провели внутренние преобразования, создали соответствующие структурные подразделения.
— О чем говорит пятилетний опыт работы в этом направлении? Позволил ли анализ поступивших от налогоплательщика жалоб скорректировать работу налоговой службы?
— Практика показала эффективность выбранного подхода. Количество жалоб с 2009 года сократилось на треть, а судебных исков — более чем в два раза. Качество выносимых решений повысилось. Это подтверждается статистикой судебной работы Федеральной налоговой службы. За 2012 год в пользу бюджета рассмотрено 68 процентов сумм исковых требований налогоплательщиков, за 2013 год этот показатель достиг 74 процентов. Это в том числе объясняется объективностью и беспристрастностью при вынесении решений по жалобам.
В целом по России, согласно статистике по 40 процентам жалоб, претензии налогоплательщиков признаются правомерными, что составляет около 20 процентов всех обжалуемых сумм. Все решения по жалобам направляются как налогоплательщику, так и в тот налоговый орган, который принимал оспариваемое решение. Поэтому отмененные решения являются определенным ориентиром для территориальных налоговых органов. Один раз разрешенный вопрос не возникает вновь.
— Практика досудебного урегулирования конструктивна для налоговой службы. На ваш взгляд, какие плюсы она дает налогоплательщику?
— Плюсы досудебного обжалования налоговых споров — простота, оперативность и бесплатность. Нужно отметить, что предусмотренный порядок обжалования — это административный порядок, который не предполагает и не ставит свой целью провести разбирательство, подобное судебному. Рассмотрение жалоб происходит на основании направленных налогоплательщиком материалов, а также тех документов и информации, которые имеются у территориальных налоговых органов. Внутренний пересмотр решений происходит без вызова налогоплательщика, на разбирательстве не присутствуют представители территориального налогового органа. Это своего рода перепроверка имеющихся материалов в целях всестороннего и полного анализа и оценки заявленных налогоплательщиками доводов. В связи с чем законодателем не установлено строгих правил и требований к оформлению жалоб. Даже лица, не имеющие специальных знаний в области налогообложения или юриспруденции, смогут подготовить такое обращение и направить его в налоговый орган.
При этом в Налоговом кодексе была предусмотрена максимально простая процедура обращения с жалобами. Налогоплательщик может обжаловать решение по налоговым проверкам в течение одного месяца, пока оно не вступило в законную силу, или же обратиться в течение года с претензией на уже вступившее в силу. Кроме того, в решении по налоговой проверке, которое получает налогоплательщик, согласно утвержденной форме отражается в том числе порядок, сроки и наименование налогового органа (управления по субъекту РФ), в которое налогоплательщик может обратиться с жалобой. Если налогоплательщик обжалует незаконные действия должностных лиц инспекции, он имеет право обратиться с такой жалобой в течение года с момента, когда узнал о нарушении своих прав.
Сейчас в Налоговом кодексе закреплен единый порядок обращения с жалобой: она подается в тот территориальный налоговый орган, чьи решения или действия должностных лиц которого обжалуются. Важно, что эта процедура в отличие от судебного разбирательства не влечет за собой никаких затрат. Не менее важна и оперативность рассмотрения жалоб. Жалобы на решения по налоговым проверкам рассматриваются в течение месяца. Жалобы на действия (бездействия) должностных лиц налоговых органов — в течение 15 дней.
— До 2014 года законодательно было закреплено, что досудебное урегулирование обязательно для споров по поводу решений, принятых по итогам налоговых проверок. С 1 января 2014 года это стало обязательно для всех налоговых споров. Насколько последнее увеличит объем работы налоговиков? Повлечет ли это увеличение штатной численности?
— Действительно, в связи с тем что нормы обязательности досудебного обжалования с 1 января 2014 года стали распространяться на те виды споров, по которым раньше налогоплательщики в большинстве случаев обращались сразу в суд, в 2014 году мы ожидаем увеличения количества жалоб примерно на
— Как часто вышестоящий налоговый орган в связи с жалобой налогоплательщика отменяет решение нижестоящего и принимает по делу новое решение?
— Несмотря на то что у налоговых органов по Налоговому кодексу есть полномочия отменять решения нижестоящих налоговых органов и выносить новое решение, это происходит нечасто. Мы должны понимать, что при вынесении решения по жалобе вышестоящий налоговый орган оценивает правомерность сделанных инспекцией выводов, поэтому только в случае признания их необоснованными решение будет отменено. Мы не имеем права каким-либо образом дорабатывать материалы проверки или тем более продолжать проводить мероприятия налогового контроля для сбора доказательств. Поэтому отмена предыдущего решения и вынесение нового происходят, как правило, когда в ходе рассмотрения жалобы устанавливаются факты, свидетельствующие о том, что инспекцией была нарушена процедура вынесения решения. Например, налогоплательщик не был уведомлен о рассмотрении материалов проверки и не мог высказаться относительно предъявленных претензий.
Арбитражные суды неоднократно высказывалась о том, что реализация таких полномочий на уровне управлений соответствует закону и вышестоящий налоговый орган имеет право устранить нарушение в целях предоставления налогоплательщику возможности дать свои пояснения по фактам установленных правонарушений. Это не является новой налоговой проверкой, так как вышестоящим налоговым органом исследуются документы, которые уже были получены инспекцией.
Многих, конечно, беспокоит вопрос о том, возможно ли в этом случае дополнительно доначислить налоги или каким-то образом ухудшить положение налогоплательщика. Но по этому вопросу суды занимают четкую позицию: при рассмотрении жалобы вышестоящим налоговым органом не может быть принято решение о взыскании с налогоплательщика дополнительных налоговых платежей, пеней, штрафов, не взысканных оспариваемым решением. В то же время вышестоящий налоговый орган вправе дополнить и (или) изменить приведенное в обжалуемом решении правовое обоснование взыскания сумм налогов, пеней, штрафов, а также исправить арифметические ошибки, опечатки.
— Налоговые органы самостоятельно выявляют факты несоблюдения процедуры вынесения решения или налогоплательщики должны указать это в своей жалобе?
— Мы всегда нацеливаем наших сотрудников на исследование соблюдения процедуры при направлении требований, вручении акта или уведомления на рассмотрение материалов проверки и иных вопросов, которые могут повлиять на вывод о законности решения, вне зависимости от того, заявлен такой довод в жалобе или нет. Дело в том, что существенное нарушение процедуры рассмотрения материалов проверки является безусловным основанием для отмены решений. Кроме того, если в суде будет сделан вывод о нарушении процедуры рассмотрения материалов и решение будет признано незаконным, налоговый орган лишится возможности предъявить налогоплательщику требование об оплате налоговых обязательств, несмотря на то что по существу эти претензии обоснованные и законные. Повторная проверка по кругу тех же обстоятельств, которые были исследованы в первоначальной проверке, не проводится.
Но определенным ориентиром для судов в этом вопросе стало принятое в прошлом году постановление Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. № 57, в пунктах 68 и 69 которого указывается: если налогоплательщик считает, что инспекция допустила при рассмотрении материалов проверок существенные нарушения процедуры рассмотрения, он обязан заявлять такие доводы в жалобе. Таким образом, правовая позиция Пленума ВАС РФ сводится к тому, что споры в связи с нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки должны обязательно рассматриваться в досудебном порядке. Если такого рода доводы не были заявлены в жалобе, рассмотренной в досудебном порядке, они не должны приниматься судами во внимание. Поэтому налогоплательщик должен постараться изложить свои требования максимально полно, чтобы налоговый орган мог всесторонне оценить законность вынесенных решений и действий налоговых органов.
— Практика рассмотрения жалоб региональных управлений ФНС каким-то образом различается?
— Федеральная налоговая служба осуществляет постоянный контроль за качеством, а главное, за единообразием принимаемых управлениями решений по жалобам. Очень важно, чтобы методологические подходы, практика толкования норм закона была единой и тем самым прогнозируемой и понятной для всех налогоплательщиков. Это дает возможность бизнесу правильно оценивать свои налоговые риски и реже вступать в конфликты с налоговыми органами.
Но, безусловно, в каждом регионе есть свои особые вопросы, которые являются предметом проверок. Кроме того, при вынесении решений управления учитывают и складывающуюся судебную практику в округе. Она не всегда одинакова в регионах, но приводить все спорные вопросы к единым правовым позициям — задача Федеральной налоговой службы. Наиболее острые вопросы обжалуются в Высшем Арбитражном Суде, на регулярной основе службой направляются обзорные письма с целью доведения единой позиции до всех территориальных инспекций. К тому же возможность налогоплательщиков обратиться с жалобой в Федеральную налоговую службу, которая предусмотрена в Налоговом кодексе после вступления в силу Федерального закона №
— Может ли налогоплательщик ознакомиться с позицией, которую занимает служба по жалобам? Размещаются ли решения в открытом доступе?
— Мы неоднократно говорили о необходимости размещать наши решения по жалобам в открытом доступе, но порой это шло вразрез с необходимостью соблюдения налоговой тайны и неразглашения персональных данных. Выход был найден: Федеральная налоговая служба стала публиковать на сайте свои решения по жалобам, очищенные от информации, не подлежащей разглашению.
В декабре 2013 года на официальном сайте ФНС России заработал интерактивный интернет-сервис «Решения по жалобам». Этот сервис предусматривает возможность просмотра решений, вынесенных налоговыми органами по результатам рассмотрения жалоб (обращений) налогоплательщиков. Сейчас сервис содержит наиболее значимые решения ФНС России по жалобам на акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц.
Кроме того, с этого года в сервисе появились решения по жалобам на решения, действия (бездействие) налоговых органов и их должностных лиц, принимаемые при осуществлении функции по государственной регистрации юридических и физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей. В этом году мы также планируем разместить наиболее значимые для правоприменительной практики решения по жалобам, которые принимают управления по субъектам РФ.
— Каковы перспективы развития системы досудебного урегулирования споров?
— Досудебный порядок обжалования решений — не единственный механизм урегулирования или предотвращения налоговых конфликтов. Существуют и другие внесудебные механизмы. Мы изучаем зарубежный опыт и стараемся применять лучшие международные практики. Так, в этом году в целях урегулирования спора налоговые органы стали все чаще применять мировые соглашения.
Кроме того, большое внимание уделяется механизмам и подходам в администрировании налогоплательщиков, которые позволяют предотвратить спор на ранних стадиях. Сейчас, например, проходит пилотный проект по горизонтальному мониторингу. Этот метод администрирования налогоплательщиков, впервые примененный в Нидерландах, заключается в том, что налогоплательщик раскрывает перед налоговым органом данные бухгалтерского, налогового учета в режиме онлайн и имеет возможность обратиться в инспекцию с вопросами о налогообложении конкретных сделок или операций (как совершенных, так и только предполагаемых). Это позволяет ему оперативно узнавать позицию налоговых органов по вопросам налогообложения и избегать ошибок, которые могут привести к доначислениям, судебным разбирательствам. В рамках пилотного проекта заключено пять соглашений с крупнейшими налогоплательщиками, и по результатам эксперимента планируется выработать дальнейшую стратегию применения этого механизма в российской налоговой системе и рассмотреть вопрос о необходимости внесения соответствующих изменений в налоговое законодательство. Но уже сейчас очевидно, что такой подход к администрированию добросовестных налогоплательщиков может исключать ситуации, которые могут приводить к спору с налоговым органом.
Подготовила С. В. МАРТЫНЕНКО
